Seminare, Fachtagungen und Studienreisen

Übersicht

I. Seminare, Fachtagungen und mehrtätige Studienreisen eines ggf. als gemeinnützig anerkannten Trägers der Weiterbildung

-Verfügung der Oberfinanzdirektion (OFD) Rheinland vom 22.01.2008 - S 7419 - 1000 - St 435 -

Träger der Weiterbildung können sowohl privatrechtlich organisierte Institutionen (z.B. Vereine, Stiftungen), als auch solche in öffentlich-rechtlicher Trägerschaft sein (z.B. Volkshochschulen). Letztere werden nach § 2 Abs. 3 Umsatzsteuergesetz (UStG) im Rahmen ihrer Betriebe gewerblicher Art unternehmerisch tätig. Tätigkeiten im Rahmen eines Betriebs gewerblicher Art sind dann anzunehmen, wenn bei den angebotenen Veranstaltungen der Volkshochschule nicht die in § 3 WbG NRW (Weiterbildungsgesetz) genannten Aufgaben im Vordergrund stehen. Dies kann z.B. dann der Fall sein, wenn Reisen angeboten werden, welche in erster Linie der Freizeitgestaltung und dem touristischen Interesse der Teilnehmer dienen.

Bei der Beurteilung der Umsatzbesteuerung der Leistungen eines - ggf. als gemeinnützig anerkannten - Trägers der Weiterbildung bittet die OFD von folgenden Grundsätzen auszugehen.

Angebotene Leistungen

Von den Trägern der Weiterbildung (z.B. Volkshochschulen, Stiftungen) können folgende Leistungen angeboten werden:

• ortsgebundene (ggf. mehrtätige) Seminare und Fachtagungen mit allgemein bildenden oder politischen Inhalten und/oder

• mehrtätige Studienreisen mit Reisezielen im Inland und Ausland.

Mit den pauschalen Teilnehmerentgelten für die Seminare und Fachtagungen sind auch die Beherbergung und Beköstigung für die Dauer der Veranstaltung abgedeckt.

Das Leistungspaket der Studienreisen umfasst die Beförderung, Beherbergung (in der Regel in Hotels) und Beköstigung der Teilnehmer. Das jeweilige Tagesprogramm sieht verschiedene Führungen und Gesprächsrunden vor. Teilweise deckt der Träger der Weiterbildung seine Aufwendungen für die Studienreisen neben den Teilnehmergebühren auch mit öffentlichen Mitteln (z.B. Zuwendungen der Bundeszentrale für politische Bildung, eines Bundesministeriums, der Landeszentrale für politische Bildung und aus dem Weiterbildungsgesetz).

Eine Studienreise liegt nicht vor, wenn bei dem jeweiligen Träger der Weiterbildung als Fremdleistungen allein Raummiete und ggf. Kosten für fremde Referenten / Vortragende anfallen, d.h. keine Unterkunfts-, Verpflegungs- und Fahrtkosten für die Teilnehmer. Fallen für die Teilnehmer als Fremdleistungen lediglich Unterkunfts- und / oder Verpflegungskosten, aber keine Fahrtkosten an (eigene Anreise ohne Fahrtkostenerstattungen), muss im Einzelfall geprüft werden, ob eine Studienreise vorliegt. So ist insgesamt von einer Studienreise auszugehen, wenn das Veranstaltungsprogramm nicht auch an einem anderen Ort durchgeführt werden könnte. Dies ist z.B. dann der Fall, wenn neben Vorträgen auch in nennenswertem Umfang Stadtführungen oder Exkursionen in die nähere Umgebung angeboten werden.

Umsatzsteuerliche Würdigung

Zu prüfen ist, ob der Träger der Weiterbildung umsatzsteuerpflichtige Leistungen erbringt, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, und welchem Steuersatz diese Leistungen unterliegen. Bei der Beurteilung des Weiterbildungsangebots ist neben den Steuerbefreiungen nach § 4 Nr. 22 und 23 UStG auch die Margenbesteuerung nach § 25 UStG zu prüfen.

Ortsgebundene Seminare und Fachtagungen

Mit der Ausrichtung der Seminare und Fachtagungen erbringt der Träger der Weiterbildung in der Regel mehrere Hauptleistungen:

• Seminarveranstaltung,

• Beherbergung,

• Beköstigung.

Die Seminarleistung ist steuerfrei nach § 4 Nr. 22 Buchst. a UStG, wenn

1. der Träger der Weiterbildung ein in § 4 Nr. 22 Buchst. a UStG genannter Unternehmer, z.B. eine Volkshochschule oder ein/e als gemeinnützig anerkannte/r Verein, Stiftung ist,

2. die Tagungsinhalte belehrender Art sind und

3. die Teilnehmerbeiträge überwiegend zur Deckung der Kosten verwendet werden. Diese Voraussetzung kann bei nicht kostendeckenden Teilnehmerbeiträgen unterstellt werden.

Die Vorsteuerbeträge im Zusammenhang mit den nach § 4 Nr. 22 Buchst. a UStG steuerfreien Vorträgen und Kursen sind nach § 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG nicht abzugsfähig.

Beherbergung und Beköstigung sind regelmäßig umsatzsteuerpflichtige Leistungen, die zum Vorsteuerabzug berechtigen (vgl. Abschnitt 115 Abs. 2 Satz 5 Umsatzsteuerrichtlinien (UStR) 2008). Diese können im Rahmen eines Zweckbetriebs erbracht werden. Indiz hierfür kann z.B. sein, dass die damit in Zusammenhang stehende Seminarleistung steuerfrei nach § 4 Nr. 22 Buchst. a UStG ist. Auf die Leistungen ist dann der ermäßigte Steuersatz nach § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG anzuwenden.

Beherbergungs- und Beköstigungsleistungen an Jugendliche können unter den Voraussetzungen des § 4 Nr. 23 UStG steuerfrei sein. Für diese Leistungen ist der Vorsteuerabzug dann ebenfalls ausgeschlossen.

Für den Fall, dass für die o.a. Hauptleistungen ein Pauschalentgelt vereinnahmt wurde, muss bei fehlenden Aufzeichnungen eine Aufteilung im Schätzungsweg stattfinden.

Mehrtätige Studienreisen

Die Veranstaltung von mehrtägigen Studienreisen unterliegt der Margenbesteuerung nach § 25 UStG. Ein Vorsteuerabzug aus den Leistungsbezügen scheidet aus. Die Steuerbefreiungen nach § 4 Nr. 22 und 23 UStG kommen nicht in Betracht.

Jeder Unternehmer, nicht nur ein Reiseveranstalter, führt Reiseleistungen aus, die der Margenbesteuerung nach § 25 UStG unterliegen, wenn er für die Durchführung der Reise Lieferungen und sonstige Leistungen Dritter (Reisevorleistungen) in Anspruch nimmt und diese im eigenen Namen an Endverbraucher abgibt. Diese weite Anwendung der Vorschrift hat auch der EuGH bestätigt (EuGH, Urteil vom 22.10.1998 Rs. C-308/96 und C-94/97 - Madgett und Baldwin, EuGHE 1998, I-6229; EuGH, Urteil vom 13.10.2005 Rs. C-200/4 - iSt internationale Sprach- und Studienreisen GmbH, EuGHE 2005, I-8691). Daher schließen z.B. Gemeinnützigkeit, Teilnehmergebühr statt Reisepreis und fehlender Sicherungsschein die Margebesteuerung nach § 25 UStG nicht aus.

Für die Ermittlung der Marge sind die Teilnehmergebühren ggf. zzgl. der öffentlichen Mittel den Kosten gegenüberzustellen. Öffentliche Mittel, die als echte Zuschüsse zu beurteilen sind, sind bei der Ermittlung der Marge auszuscheiden. Hängt die Zuschusshöhe von der Anzahl der tatsächlichen Teilnehmer ab, ist ein preisauffüllendes Entgelt von dritter Seite anzunehmen, das bei der Margenermittlung zu berücksichtigen ist.

Bei Mitteln nach dem Weiterbildungsgesetz NRW hängt die Zuschusshöhe nicht von der Anzahl der tatsächlichen Teilnehmer ab, weil die Mittel zur Deckung der Gesamtkosten der Einrichtung bewilligt werden. Dies gilt ebenso für Zuwendungen der Landeszentrale für politische Bildung NRW, Düsseldorf (LZpB), weil der Gesamtzuschuss nicht konkreten Veranstaltungen zugeordnet wird und die Zuwendungen nicht (nachträglich) gekürzt werden, wenn die Anzahl der tatsächlich durchgeführten Teilnehmertage geringer als die Anzahl der geförderten Teilnehmertage ist. Die Teilnehmertage sind nur eine Berechnungsgröße.

Zuwendungen der Bundeszentrale für politische Bildung, Bonn (BpB), die Veranstaltungen der von ihr als Träger der politischen Erwachsenenbildung anerkannten Einrichtungen nach den BMI/BpB-Förderungsrichtlinien fördert (abrufbar unter: www.bpb.de/partner), bemessen sich demgegenüber nach der Anzahl der tatsächlichen Teilnehmer, da die zunächst einmal nur dem Grunde nach bewilligte Zuwendung nach Vorlage der "zahlenmäßigen Nachweisung" und der Originallisten für die Teilnehmer entsprechend angepasst wird.

In den Fällen, in denen die Kosten für die Reisevorleistungen ebenso hoch oder höher sind als der vom Reisenden/Teilnehmer zu zahlende Preis (ggf. zzgl. Zuschüssen), ergeben sich negative Margen (als Einzel-, Gruppen- oder Globalmargen). Es fehlt an einer Bemessungsgrundlage. Negative Margen dürfen nicht von einer positiven Bemessungsgrundlage aus anderen Reiseleistungen oder von Umsätzen, die nicht der Margenbesteuerung unterliegen (hier: umsatzsteuerpflichtige Seminare und Fachtagungen), abgesetzt oder in den nächsten Besteuerungszeitraum vorgetragen werden. Innerhalb von Gruppen- oder Globalmargen ist jedoch eine Verrechnung von positiven und negativen Einzelmargen möglich.

Bei Vorliegen der Voraussetzungen eines Zweckbetriebs können die umsatzsteuerpflichtigen Leistungen aus der Veranstaltung von Studienreisen im Fall von positiven Margen dem ermäßigten Steuersatz nach § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG unterliegen.

Hinweis: Diese Verfügung ersetzt OFD Rheinland, Verfügung vom 06.02.2006 - S 7419 - 1000 - St 4

II. Umsatzsteuersatz für Volkshochschulen und ähnliche Einrichtungen
- Auszug aus den Umsatzsteuer-Richtlinien 2008 Abschnitt 170 Abs. 10 und 11 -

(11) Von Zweckbetrieben ausgeführte Leistungen, mit deren Ausführung selbst nicht steuerbegünstigte Zwecke verwirklicht werden, unterliegen nur dann dem ermäßigten Steuersatz, wenn der Zweckbetrieb insgesamt nicht in erster Linie der Erzielung von zusätzlichen Einnahmen durch die Ausführung von Umsätzen dient, die in unmittelbarem Wettbewerb mit dem allgemeinen Steuersatz unterliegenden Leistungen anderer Unternehmer ausgeführt werden. Einnahmen aus derartigen Umsätzen werden zusätzlich erzielt, wenn die Umsätze nicht lediglich Hilfsumsätze (Abschnitt 251 Abs. 2 Sätze 4 und 5) sind (zusätzliche Einnahmen). Ein Zweckbetrieb dient in erster Linie der Erzielung zusätzlicher Einnahmen, wenn er sich zu mehr als 50 % aus derartigen Einnahmen finanziert. Umsatzsteuerfreie Umsätze sowie umsatzsteuerrechtlich als nicht steuerbare Zuschüsse zu beurteilende Zuwendungen sind – unabhängig von einer ertragsteuerrechtlichen Beurteilung als Betriebseinnahmen – keine Einnahmen in diesem Sinne. Aus Vereinfachungsgründen kann davon ausgegangen werden, dass ein Zweckbetrieb nicht in erster Linie der Erzielung zusätzlicher Einnahmen dient, wenn der Gesamtumsatz im Sinne des § 19 Abs. 3 UStG des Zweckbetriebs die Besteuerungsgrenze des § 64 Abs. 3 AO insgesamt nicht übersteigt. Da sich bei Leistungen gegenüber in vollem Umfang zum Vorsteuerabzug berechtigten Unternehmen kein Wettbewerbsvorteil ergibt, ist es nicht zu beanstanden, wenn diese Umsätze bei der betragsmäßigen Prüfung unberücksichtigt bleiben.

III. Umsatzsteuerbefreiung für Leistungen im Vorschulbereich - Musikschulen und Ballettschulen
- Verfügung der OFD Koblenz vom 17.10.2007 - S 7179 A - St 44 2 -

1. Allgemeines

Bildungseinrichtungen, die Kurse für Kinder ab einem Alter von drei Jahren anbieten (z.B. musikalische und tänzerische Frühausbildung oder naturwissenschaftliche Grundausbildung), können allgemein bildende oder berufsbildende Einrichtungen sein, sofern die zuständige Landesbehörde bescheinigt, dass die Bildungsmaßnahme auf einen Beruf oder auf eine vor einer juristischen Person des öffentlichen Rechts abzulegende Prüfung ordnungsgemäß vorbereitet. "Ordnungsgemäß" ist die Leistung insbesondere, wenn

Legt der Unternehmer die Bescheinigung nach § 4 Nr. 21 Buchst. a Doppelbuchst. bb UStG für die Einrichtung dem FA vor, so sind - wenn auch die übrigen Voraussetzungen der Vorschrift erfüllt sind - sämtliche Umsätze aus Leistungen, die unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck der Einrichtung dienen, von der Umsatzsteuer befreit. Eine Beschränkung der Steuerbefreiung auf einzelne Unterrichtsleistungen kommt nicht in Betracht.

Das bedeutet, dass bei Vorliegen einer Bescheinigung für die Einrichtung die Unterrichtsleistungen an alle Schüler der Einrichtung von der Umsatzsteuer befreit sind, da die entsprechende Bescheinigung insoweit bindend ist.

Die zuständige Landesbehörde kann jedoch die Bescheinigung nach § 4 Nr. 21 Buchst. a Doppelbuchst. bb UStG auf einzelne Kurse beschränken, die dann genau bezeichnet werden müssen.

Das schließt jedoch nicht aus, dass das FA, wenn es im Einzelfall die Bescheinigung der Fachbehörde für unzutreffend hält, sich mit dieser in Verbindung setzt mit dem Ziel, eine Überprüfung der Bescheinigung, ggf. deren Aufhebung, zu erreichen (Abschn. 114 Abs. 2 Satz 3, 2. Halbsatz UStR).

Eine Anregung zur Überprüfung ist z.B. geboten bei Unterricht an Kinder unter drei Jahren.

2. Musikschulen

Zur Umsatzbesteuerung einer staatlich geprüften Musiklehrerin hat der BFH mit Urteil vom 3.5.1989, V R 83/84 (BStBl 1989 II S. 815) entschieden, dass der durch die Bescheinigung der zuständigen Landesbehörde nach § 4 Nr. 21 b UStG (jetzt § 4 Nr. 21 Buchst. a Doppelbuchst. bb UStG) zu führende Nachweis, dass die Einrichtung auf einen Beruf oder eine vor einer juristischen Person des öffentlichen Rechts abzulegenden Prüfung ordnungsgemäß vorbereitet, nicht der Nachprüfung durch die Finanzbehörden oder Finanzgerichte unterliegt.

3. Ballettschulen

Ballettschulen sind nach derzeitiger Auffassung keine berufsbildenden Einrichtungen und fallen nicht unter die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 21 Buchst. a Doppelbuchst. bb UStG (siehe auch Rdvfg. vom 24.7.2007, S 7179 A - St 44 2).

IV. Durchführung von Prüfungen durch Bildungseinrichtungen als Veranstaltung wissenschaftlicher Art nach § 4 Nr. 22 a UStG

- Verfügung der OFD Frankfurt am Main vom 14.08.2003 - S 7180 A - 17 - St 12.30 -

Es wurde die Frage aufgeworfen, ob die Abnahme von Prüfungen durch eine Bildungseinrichtung auch dann als Veranstaltung wissenschaftlicher Art anzusehen ist und unter die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 22 Buchst. a UStG fällt, wenn der der Prüfung vorausgehende Unterricht an einer anderen Bildungseinrichtung erteilt worden ist. Die Frage war Gegenstand einer Erörterung zwischen dem Bund und den obersten Finanzbehörden der Länder. Danach gilt Folgendes: Die Durchführung einer Prüfung kann nur dann nach § 4 Nr. 22 Buchst. a UStG steuerfrei sein, wenn die die Prüfung abnehmende Bildungseinrichtung auch den vorausgehenden Unterricht erteilt hat (als Nebenleistung zur eigentl. Unterrichtsleistung). Die Durchführung einer Prüfung allein ist dagegen keine wissenschaftl. und nach § 4 Nr. 22 Buchst. a UStG steuerfreie Leistung. Gleiches gilt für die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 21 Buchst. a Doppelbuchst. bb UStG.